לשיחה 02-566-5570 >>

הנחיות לשינוי בשיעור המע"מ

הורדת שיעור המע"מ מ-18% ל-17%

מאת: רו"ח עו"ד אריאל דרייפוס

החל מיום 1.10.2015 שיעור המע"מ צפוי לרדת משיעור של 18% לשיעור של 17%.

להלן יפורטו הנחיות כלליות ודוגמות לחיוב במע"מ בהתייחס לסוגים שונים של עסקאות:

ככלל, חיוב במס בשיעור של 17% יחול על כל עסקה שמועד החיוב במס בגינה יחול החל מיום 1.10.2015.

אי לכך, השאלה העיקרית היא מהו מועד החיוב במס הרלוונטי לסוגי עסקאות שונים, ובהתאם לכך לקבוע את שיעור המס אשר יחול על העסקה.

1. החיוב במס ושיעור המס במכר טובין אשר אינם חייבים במס על בסיס מזומן

1.1 הכלל

מועד החיוב במס במכר טובין הוא מועד מסירת הטובין לקונה. כלומר, מועד ביצוע האספקה, לפיכך:

1. טובין שנמסרו לקונה לפני יום 1.10.2015 – העסקה תחויב במע"מ בשיעור של 18%.

2. טובין שנמסרו ביום 1.10.2015 ואילך העסקה תחויב במע"מ בשיעור של 17%, גם אם התמורה לעסקה שולמה במלואה או בחלקה לפני מועד זה.

1.2 במקרים של עסקה של מכר טובין, כגון: רכב, ריהוט, מכשירי חשמל וכדומה, שבמסגרתה ישנם פערי זמן בין מועד ההזמנה או התשלום לבין אספקת הטובין לקונה, המועד הרלוונטי והקובע לעניין קביעת שיעור המס יהיה, כמו בכל עסקה של מכר טובין, מועד המסירה של הטובין ללקוח.

1.3 כאשר לקוח הזמין מוצר ושילם את מלוא התמורה או את חלקה לפני שהמוצר נמסר לו, ואותו המוצר יסופק לאחר יום 1.10.2015, יחול מע"מ על מלוא מחיר העסקה בשיעור של 17%, זאת גם אם העוסק הנפיק חשבונית ושולם המע"מ לפני המועד הקבוע בחוק מס ערך מוסף, התשל"ו-1975 (להלן: "החוק"). במקרה כזה, על העוסק להנפיק חשבונית זיכוי.

1.4 דוגמות

א. ביום 10.9.2015 א' רכש רהיטים בשווי של 6,000 ש"ח. בהתאם לתנאי המכירה נקבעו מועדי התשלום כדלהלן:

● במועד ההזמנה (10.9.2015) 2,000 ש"ח

● במועד המסירה (10.10.2015) – 4,000 ש"ח

מכיוון שמועד החיוב במס הוא יום 10.10.2015 (מועד המסירה), שיעור המס שיחול על מלוא מחיר העסקה הוא 17%.

ב. אם, לדוגמה, הרהיטים שהוזמנו כללו פינת אוכל וספה. פינת האוכל נמסרה ביום 10.9.2015 והספה נמסרה ביום 10.10.2015.

לפיכך, על המכירה של פינת האוכל יחול מע"מ בשיעור של 18%, ועל מכירת הספה יחול מע"מ בשיעור של 17%.

ג. אם, לדוגמה, הרהיטים נמסרו ביום 10.9.2015, וסוכם כי התמורה תשולם בשבעה תשלומים חודשיים שווים (ללא ריבית) החל מיום 10.12.2015 ועד ליום 10.6.2016, אזי, מכיוון שהמסירה בוצעה לפני יום 1.10.2015, יחול מע"מ על מלוא מחיר המכירה בשיעור של 18%.

2. החיוב במס ושיעור המס בעסקאות מקרקעין

2.1 המועד הקובע לעניין שיעור המס הוא מועד מסירת החזקה של המקרקעין לידי הקונה, מועד רישום המקרקעין (טאבו) על שמו של הקונה, או מועד תשלום התמורה, לפי המוקדם שביניהם. לפיכך:

1. מקרקעין שנמכרו וטרם הועברו לרשות הקונה עד יום 1.10.2015, כל תשלום שיבוצע עד יום 1.10.2015 יחויב במס בשיעור של 18%. כל תשלום שיבוצע החל מיום 1.10.2015 ואילך יחויב במס בשיעור של 17%.

2. מקרקעין שנמכרו והועברו לרשות הקונה לפני יום 1.10.2015 יחויבו במס בשיעור של 18% על מלוא מחיר העסקה, גם אם טרם שולמה מלוא התמורה בעבור העסקה.

2.2 מכירת דירת מגורים – דוגמה

ביום 1.8.2015 חתם פלוני על הסכם לרכישת דירת מגורים בשווי של 1,000,000 ש"ח.

בהתאם להסכם המכירה נקבעו מועדי תשלום כדלהלן:

● ביום 1.8.2015 ישולם סכום של 400,000 ש"ח.

● ביום 15.10.2015 ישולם סכום של 500,000 ש"ח.

● במועד מסירת החזקה בדירה (1.11.2015) תשולם היתרה בסך 100,000 ש"ח.

במקרה זה, על התשלום הראשון (בסך 400,000 ש"ח) יחול מע"מ בשיעור של 18%. על כל היתרה (בסך 600,000 ש"ח) יחול מע"מ בשיעור של 17%.

2.3 אם העוסק הנפיק חשבונית על מלוא מחיר העסקה לפני יום 1.10.2015 (בשיעור של 18%), טרם הגיע מועד החיוב במס הקבוע בחוק, על העוסק להנפיק חשבונית זיכוי על יתרת התמורה אשר תשולם לאחר יום 1.10.2015.

3. החיוב במס ושיעור המס בהשכרת נכסים

מועד החיוב במס על השכרת נכסים הוא על בסיס מזומן. כלומר, מועד החיוב במס יחול עם קבלת התשלום ועל הסכום שהתקבל.

במקרה שבו א' משכיר נכס, ובהסכם השכירות נקבע כי התמורה לשכירות תשולם מראש מדי שלושה חודשים, למשל ביום 1.8.2015 בעבור חודש אוגוסט 2015 עד לחודש אוקטובר 2015.

מכיוון שבעסקאות של השכרת מועד החיוב במס בעסקאות חל במועד התשלום, אם התשלום יבוצע על פי ההסכם ביום 1.8.2015, יחויב מרכיב זה של העסקה במע"מ בשיעור של 18%.

כל תשלום שיבוצע החל מיום 1.10.2015 ואילך יחויב במע"מ בשיעור של 17%.

4. החיוב במס ושיעור המס במתן שירותים אשר אינם חייבים במס על בסיס מזומן

א. בשירות רגיל חל החיוב במע"מ בהתאם לשיעור המס אשר יהא בתוקף ביום מתן השירות, ומכאן:

1. שירות שניתן לפני יום 1.10.2015 יחויב במע"מ בשיעור של 18%, גם אם התמורה לשירות תשולם לאחר אותו מועד.

2. שירות שניתן ביום 1.10.2015 ואילך יחויב במע"מ בשיעור של 17%.

ב. מתן שירותים על בסיס התחשבנות חודשית

שירותים שבהם פועלים הצדדים על בסיס התחשבנות חודשית ושהחיוב במס לגביהם אינו על בסיס מזומן יחויבו בהתאם לשיעור המס החל בתקופה הרלוונטית לחודש המיוחס.

לדוגמה שירותים המיוחסים לחודש ספטמבר 2015 (עד ליום 30.9.2015), אשר בגינם יוציא העוסק חשבונית במהלך חודש אוקטובר 2015, יחויבו במע"מ בשיעור של 18%.

5. החיוב במס ושיעור המס בעסקאות שחל עליהם חיוב במס על בסיס מזומן

עסקאות (בין של מכר טובין ובין של מתן שירותים) שמועד החיוב במס שלהן הוא על בסיס מזומן, שיעור המס שיחול הוא בשיעור אשר יהא בתוקף ביום התשלום. לפיכך, כל סכום שישולם החל מיום 1.10.2015 יחויב במע"מ בשיעור של 17%.

לעומת זאת, כל תשלום אשר ישולם בתמורה לעסקאות אלה לפני יום 1.10.2015 יחויב במע"מ בשיעור של 18%.

לדוגמה עורך דין אשר קיבל ביום 15.9.2015 תקבול בעבור מתן שירותים משפטיים שהוא אמור לתת בעתיד (לאחר יום 1.10.2015), שיעור המס אשר יחול על מלוא מחיר העסקה יישאר שיעור של 18%.

6. דמי מנוי

על עסקאות של דמי מנוי מוטל חיוב במע"מ על בסיס מזומן, כלומר במועד התשלום ועל הסכום שהתקבל.

אי לכך, כאשר דמי המנוי לעיתון, לתיאטרון וכדומה, שולמו מראש (למשל, דמי המנוי השנתי לעיתון שולמו לפני יום 1.10.2015) יחול על העסקה מס בשיעור של 18%, גם אם העיתון יתקבל לאחר יום 1.10.2015.

אם דמי המנוי משולמים בתשלומים לאורך תקופת המנוי, בעבור כל סכום שישולם לאחר יום 1.10.2015 יחול מס בשיעור של 17%.

7. יבוא טובין

ביבוא טובין מועד החיוב במס יחול עם פדייתם מפיקוח רשות המכס. טובין אשר ישוחררו מפיקוח רשות המכס החל מיום 1.10.2015 יחול בגינם מס בשיעור של 17%.

8. עסקאות של מתן אשראי

עסקאות של מתן אשראי על ידי עוסקים הן בבחינת שירות שהעוסק נתן במהלך עיסוקו. בעסקאות אלו מועד החיוב במס חל בעת תשלום הריבית או בהפרשי ההצמדה או בהפרשי השער (להלן: "הסכומים").

לפיכך, על הסכומים המשולמים עד ליום 1.10.2015 יוטל מע"מ בשיעור של 18%, ואילו על סכומים המשולמים לאחר המועד האמור יוטל מע"מ בשיעור של 17%.

(האמור לעיל יחול גם על הלוואות נושאות ריבית או הצמדה, הניתנות על ידי עוסק לעובדיו, שבהן הריבית משולמת על ידי העובד או על ידי המנהל).

9. מתן אשראי ללא ריבית לעובדים או מנהלים

בהתאם להוראת תאמ"ו 65.702.4, על עסקה של מתן אשראי שלא נקבע לה מחיר או שתמורתה אינה בכסף יחולו הוראות סעיף 10 לחוק לעניין קביעת המחיר. מחירה של העסקה ייקבע על פי שיעור הריבית הקבוע בתקנות מס הכנסה (קביעת שיעור הריבית), התשמ"ה-1985 (להלן: "הריבית"). בהתאם להוראה האמורה לעיל, מועד החיוב ייקבע בהתאם לחלופות הבאות:

חלופה א' – כאשר מדי חודש נזקפת לעובד נזקפת ריבית לעניין מס הכנסה, אזי מועד החיוב לעניין מע"מ יחול באותו המועד.

חלופה ב' – כאשר רואה החשבון מחשב את הריבית הרעיונית לעניין מס הכנסה בחישוב שנתי, מועד החיוב יהיה ביום 31.12 בכל שנה.

משכך, שיעור המס שיוטל על הריבית יחושב בהתאם לכללים הבאים:

עוסק הפועל לפי חלופה א' – על הריבית שנצברה עד ליום 1.10.2015 יוטל מע"מ בשיעור של 18%, ועל הריבית שתיצבר מהמועד האמור ואילך יוטל מע"מ בשיעור של 17%.

עוסק הפועל לפי חלופה ב' – מכיוון שמועד החיוב הוא כאשר רואה החשבון מחשב את הריבית הרעיונית לעניין מס הכנסה בחישוב שנתי (נניח ביום 31.12.2015), מועד החיוב יחול ביום 31.12.2015, וזאת בגין כל הריבית שנצברה עד ליום 31.12.2015. על עסקה זו יוטל מע"מ בשיעור של 17%.

10. הנפקת חשבונית

ככלל, ניתן להנפיק חשבונית מס לפני המועד הקבוע לפי החוק. עם זאת, אין בכך כדי לשנות את שיעור המס אשר יחול על העסקה במועד הקבוע לפי החוק.

לפיכך, במקרים שבהם הנפיק המוכר חשבונית לפני המועד הקבוע בחוק ושילם את סכום המע"מ בשיעור של 18%, בעוד מועד מסירת הטובין, מתן השירות או קבלת התמורה (לפי העניין) יחול לאחר יום 1.10.2015, על המוכר להנפיק חשבונית זיכוי לפי השיעור החדש ולדווח על ההפרש בהתאם.

למען הסר ספק, יובהר כי המועד הרלוונטי לעניין שיעור המס הוא מועד החיוב במס כפי שנקבע בחוק, ולא המועד הנפקת החשבונית.

לפי הוראות סעיף 47 לחוק, אם חשבונית מס מתייחסת לעסקאות החייבות בשיעורי מס שונים, יש לרשום את שיעורי המס השונים, כל סוג בנפרד. עם זאת, מומלץ לעוסק להנפיק באופן נפרד חשבונית מס על השיעור הישן ובאופן נפרד על השיעור החדש.

בעסקאות שהחיוב במס שלהן הוא על בסיס מזומן, עוסקים הרשאים להנפיק חשבונית מס שבה צוין כי המסמך יהווה חשבונית מס רק לאחר התשלום בפועל על יד מקבלה (בהתאם לתנאים הקבועים בהוראות תאמ"ו מס' 66.610), ככל שהתשלום ישולם לאחר יום 1.10.2015 יחויב העוסק בתשלום מע"מ בשיעור של 17% על העסקה ועליו לתקן את חשבונית המס שהוצאה ללקוח.

11. הודעת זיכוי

הודעת זיכוי אינה באה אלא לתקן או לבטל חשבונית שהוצאה קודם לכן.

אי לכך, הודעת זיכוי הבאה לתקן, לשנות או לבטל חיוב במע"מ שהוטל בעבר בשיעור של 18% תוצא אף היא בשיעור של 18%, גם אם הודעת הזיכוי תוצא לאחר יום 1.10.2015.

12. שיעור המס שנקבע בין הצדדים – הכללים הרלוונטיים:

1. כאשר לא נקבע בין הצדדים אם מחיר העסקה כולל מע"מ או לא, יש להתייחס למחיר העסקה ככולל מע"מ.

2. על פי סעיף 6 לחוק, עוסק רשאי לדרוש מהקונה לשלם את סכום המע"מ אשר התווסף לעסקה כתוצאה משינוי שיעור המס, אלא אם נקבע אחרת בהסכם שנחתם בין המוכר לקונה או בכל דין אחר הדן בפיקוח על המחירים.

3. להשלמת התמונה יש להבהיר כי על פי חוק הגנת הצרכן, התשמ"א-1981 חייב עוסק המוכר מצרך לצרכן להציג על המצרך או על אריזתו את מחיר המצרך, מחיר אשר יכלול, בין היתר, גם את מרכיב המע"מ.

למרות האמור, החוק קובע כי עוסק רשאי במשך שבעה ימים מיום שהוגדל או שהופחת שיעור המס, של אגרה או של כל תשלום חובה אחר החל על המכירה, שלא לכלול במחיר המוצג את שיעור ההגדלה או ההפחתה, בתנאי שציין באופן בולט במקום העסק כי המחיר אינו כולל את שיעור המס המוגדל או המופחת.

יש להבהיר כי על מכירה של טובין כאמור, שמועד החיוב במס הוא עם מסירתם לקונה, שיעור המס שיחול עליה הוא של 17%, ככל שמסירת הטובין התבצעה לאחר יום 1.10.2015.

הכותב - עורך הירחון "ידע למידע" ומרכז תחום המסים בחברת חשבים ה.פ.ס מידע עסקי בע"מ

המאמר נכתב ע"י מר אריאל דרייפוס עו"ד ורו"ח, מר אריאל דרייפוס הנו מרכז תחום המסים של מוצר כל מס בחברת חשבים ה.פ.ס מידע עסקי בע"מ.

כל מס הנו מאגר המידע המקיף בעולם המס, לקריאת פרסומים נוספים שלו ושל מומחי מס אחרים הצטרפו לניוזלטר של חברת חשבים